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　   自2019年4月1日起，我國再次調(diào)整增值稅稅率，收狹稅率級(jí)差，將原16％和10％兩檔稅率分別調(diào)整為13％和9％，6％稅率維持不變。為解決稅率調(diào)整給“四項(xiàng)服務(wù)”增值稅一般納稅人帶來進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣下降、引起增稅的問題，三部門聯(lián)合出臺(tái)了《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)，以下簡稱新政），其中明確了加計(jì)抵減政策。本文從適用對(duì)象確認(rèn)、加計(jì)抵減計(jì)提及抵減核算等方面進(jìn)行政策剖析，使納稅人準(zhǔn)確把握政策應(yīng)用，并提出政策應(yīng)用和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)建議。

　　一、適用對(duì)象確認(rèn)分析

　　加計(jì)抵減政策的主要調(diào)節(jié)對(duì)象是生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)增值稅一般納稅人的一般計(jì)稅項(xiàng)目。其旨意是兼顧60％稅率維持不變下，提供特殊性政策安排，實(shí)現(xiàn)普遍性降稅。納稅人在具體判斷是否適用加計(jì)抵減政策，首先需要進(jìn)行根據(jù)一般性標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行預(yù)判，其次需要根據(jù)規(guī)定的計(jì)算期進(jìn)行具體的計(jì)算界定。

　　（一）一般性判斷標(biāo)準(zhǔn)

　　1.行業(yè)適用基本標(biāo)準(zhǔn)。適用加計(jì)抵減政策的必須是從事或主要從事郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)（以下簡稱四項(xiàng)服務(wù)）的納稅人。對(duì)于沒有發(fā)生四項(xiàng)服務(wù)的納稅人則不涉及。四項(xiàng)服務(wù)按照《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)印發(fā)）界定。

　　2.增值稅納稅人身份適用標(biāo)準(zhǔn)。加計(jì)抵減政策僅適用于符合條件的增值稅一般納稅人，且僅允許適用于一般計(jì)稅方法的計(jì)稅項(xiàng)目，不適用于一般納稅人適用或選擇適用簡易計(jì)稅項(xiàng)目，也不適用于小規(guī)模納稅人。因此，對(duì)于涉及四項(xiàng)服務(wù)的納稅人，如果是小規(guī)模納稅人或者是僅發(fā)生適用或選擇適用簡易計(jì)稅項(xiàng)目的一般納稅人，無需考慮判斷標(biāo)準(zhǔn)，一律不適用加計(jì)抵減政策。

　　3.銷售額判斷的基本標(biāo)準(zhǔn)。在具體判斷是否屬于適用加計(jì)抵減政策的四項(xiàng)服務(wù)納稅人時(shí)，統(tǒng)一采用銷售額占比法判斷。具體是，按照不同納稅人的具體情況，在規(guī)定的計(jì)算期內(nèi)，按照提供四項(xiàng)服務(wù)取得的合計(jì)銷售額占全部銷售額的比重是否超過50%作為分界線，超過的，適用加計(jì)抵減政策；未超過（含50％）的，則不得加計(jì)抵減。計(jì)算公式是：

　　四項(xiàng)服務(wù)銷售額占比＝計(jì)算期內(nèi)的四項(xiàng)服務(wù)合計(jì)銷售額÷計(jì)算期內(nèi)的全部銷售額×100％

　　參與計(jì)算的銷售額均按應(yīng)征增值稅銷售額計(jì)算，包括自行納稅申報(bào)銷售額、稽查查補(bǔ)銷售額和納稅評(píng)估調(diào)整銷售額。上述銷售額包括免稅銷售、出口銷售、簡易計(jì)稅銷售額、視同銷售銷售額，但對(duì)于按現(xiàn)行規(guī)定適用或選擇適用差額征稅的項(xiàng)目（如旅游服務(wù)等），以差額后的銷售額參與計(jì)算。另外，需要注意的是，計(jì)算期內(nèi)小規(guī)模納稅人期間發(fā)生的銷售額同樣參與銷售額占比計(jì)算，但取得的屬于不征收增值稅收入（如被保險(xiǎn)人獲得的保險(xiǎn)賠付等）不參與計(jì)算。

　二、加計(jì)抵減計(jì)提及抵減核算應(yīng)用

　　加計(jì)抵減具體是指符合條件的一般納稅人在對(duì)適用一般計(jì)稅方法項(xiàng)目進(jìn)行計(jì)稅時(shí)，允許其按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)10%，抵減應(yīng)納稅額。

　　（一）加計(jì)抵減計(jì)提

　　1.計(jì)提范圍需符合抵扣規(guī)范

　　允許計(jì)提加計(jì)抵減稅額的進(jìn)項(xiàng)稅額必須是享受加計(jì)抵減政策期間包含全部一般計(jì)稅項(xiàng)目的按照現(xiàn)行增值稅規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的全部進(jìn)項(xiàng)稅額，包括新納入抵扣范圍的國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)、農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)銷售一般納稅人適用加計(jì)抵扣政策的加計(jì)抵扣稅額（注意：加計(jì)抵減稅額不得參與加計(jì)抵扣計(jì)算）以及自2019年4月稅款所屬期起，納稅人取得不動(dòng)產(chǎn)尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額按規(guī)定一次性轉(zhuǎn)入抵扣的稅額。

　　但按現(xiàn)行增值稅規(guī)定，對(duì)用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)以及其他規(guī)定情形而不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額同樣不得加計(jì)抵減。已計(jì)提加計(jì)抵減額的進(jìn)項(xiàng)稅額，按規(guī)定作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的，應(yīng)在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出當(dāng)期，相應(yīng)調(diào)減加計(jì)抵減額。

　　A公司于2018年12月設(shè)立并登記為一般納稅人，2019年4月根據(jù)新政符合加計(jì)抵減政策。2019年4月發(fā)生增值稅抵扣情況如下：期初留抵稅額3萬元，取得并勾選確認(rèn)用于四項(xiàng)服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額50萬元，取得并勾選確認(rèn)用于其他一般應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額40萬元，購進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)的40％待抵扣稅額20萬元一次性轉(zhuǎn)入抵扣，因改變用途按規(guī)定進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出2萬元。計(jì)提加計(jì)抵減稅額如下：當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額＝當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額×10%＝（50＋40＋20－2）×10%＝10.8萬元

　　需要注意，期初留抵稅額不參與當(dāng)期加計(jì)抵減計(jì)算。

　　2.允許有條件追溯享受

　　新政規(guī)定，納稅人可計(jì)提但未計(jì)提的加計(jì)抵減額，可在確定適用加計(jì)抵減政策當(dāng)期一并計(jì)提。

　　（1）新納稅人可以追溯至發(fā)生銷售前的登記一般納稅人之月的情形。B公司于2019年4月15日設(shè)立并登記為一般納稅人。前期購進(jìn)辦公用品、租賃辦公設(shè)施等陸續(xù)取得進(jìn)項(xiàng)稅額，但沒有發(fā)生銷售。6月份開始取得銷售，6、7、8三個(gè)月取得的全部是四項(xiàng)服務(wù)銷售額，9月按規(guī)定聲明享受加計(jì)抵減政策。根據(jù)新政規(guī)定，2019年4月1日后設(shè)立的納稅人，自設(shè)立之日起3個(gè)月的銷售額符合上述規(guī)定條件的，自登記為一般納稅人之日起適用加計(jì)抵減政策。因此，B公司9月份可以按照4～8月份允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額一并計(jì)提加計(jì)抵減稅額，不需要調(diào)整以前的增值稅納稅申報(bào)表。需要提醒的是，不要忘記追溯享受，讓改革紅利打折扣。

　　（2）新納稅人可以追溯計(jì)算期內(nèi)的登記一般納稅人之月的情形。C公司于2019年5月10日設(shè)立并做前期運(yùn)作。8月份開始取得銷售，因考慮享受小規(guī)模納稅人10萬元以下免稅政策，未登記一般納稅人。10月份因市場(chǎng)前景登記為一般納稅人。11月經(jīng)判斷符合并確認(rèn)享受加計(jì)抵減政策。則C公司在11月時(shí)可以將10月份的允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額一并計(jì)提。對(duì)于5～9月份處于小規(guī)模納稅人期間取得的抵扣憑證不參與抵扣和計(jì)提。因此，納稅人應(yīng)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營前景有清晰的預(yù)判，對(duì)各種稅收優(yōu)惠政策結(jié)合實(shí)務(wù)進(jìn)行最優(yōu)化的安排。

　　（3）新納稅人可以追溯發(fā)生銷售并登記一般納稅人之前小規(guī)模納稅人期間的情形。D公司于2019年4月10日設(shè)立并做前期運(yùn)作，購進(jìn)辦公設(shè)備、辦公設(shè)施裝修、貨物預(yù)備等取得符合規(guī)定的抵扣憑證。9月份登記一般納稅人并開始取得銷售。12月經(jīng)對(duì)9～11月三個(gè)月銷售額占比計(jì)算，符合并確認(rèn)享受加計(jì)抵減政策。根據(jù)新政，對(duì)于9～11月準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可以一并計(jì)提加計(jì)抵減稅額，那么對(duì)于4～8月份取得的抵扣憑證是否可以抵扣和計(jì)提呢？根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人認(rèn)定或登記為一般納稅人前進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第59號(hào)）規(guī)定，納稅人自辦理稅務(wù)登記至認(rèn)定或登記為一般納稅人期間，未取得生產(chǎn)經(jīng)營收入，未按照銷售額和征收率簡易計(jì)算應(yīng)納稅額申報(bào)繳納增值稅的，其在此期間取得的增值稅扣稅憑證，可以在認(rèn)定或登記為一般納稅人后抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。同時(shí)，現(xiàn)行規(guī)定，增值稅一般納稅人取得的2017年7月1日及以后開具的增值稅專用發(fā)票、機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票和海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書，抵扣期限為360日。因此，D公司4～8月份取得的抵扣憑證可以在360天內(nèi)自9月份起按規(guī)定予以抵扣，并可以在12月一并計(jì)提加計(jì)抵減稅額。

　　從上述案例可以看出，對(duì)于追溯享受主要是針對(duì)首次享受的納稅人，對(duì)于再次判斷享受的納稅人，因按照上一年度銷售情況進(jìn)行判斷，一般屬于已知可以直接判斷、直接享受情形，故不需要追溯享受。

　　3.跨境出口不予享受

　　納稅人出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為（以下簡稱跨境出口）不適用加計(jì)抵減政策，其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得計(jì)提加計(jì)抵減額。需要注意的是，跨境出口無論適用退稅、免稅還是征稅政策，均不予加計(jì)抵減。

　　E公司是新納稅人，2019年8月份已經(jīng)確認(rèn)可以享受，發(fā)生符合規(guī)定的進(jìn)項(xiàng)稅額：專門用于內(nèi)銷四項(xiàng)服務(wù)的50萬元，專門用于內(nèi)銷四項(xiàng)服務(wù)之外項(xiàng)目的30萬元，專門用于跨境出口的15萬元，既用于內(nèi)銷又用于跨境出口且無法劃分的進(jìn)項(xiàng)稅額20萬元。當(dāng)月全部銷售額800萬元，其中跨境出口銷售額200萬元。則其加計(jì)抵減稅額計(jì)算如下：

　　（1）專門用于內(nèi)銷的進(jìn)項(xiàng)稅額80萬元（50＋30）可以計(jì)提，專門用于跨境出口的進(jìn)項(xiàng)稅額15萬元不得計(jì)提。

　　（2）內(nèi)外銷兼營且無法劃分的進(jìn)項(xiàng)稅額20萬元需按照銷售比例進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

　　不得計(jì)提加計(jì)抵減額的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)期無法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)期出口貨物勞務(wù)和發(fā)生跨境應(yīng)稅行為的銷售額÷當(dāng)期全部銷售額＝20×200÷800＝5萬元

　　（3）加計(jì)抵減稅額計(jì)算

　　當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額＝當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額×10%＝（50＋30＋20－5）×10%＝9.5萬元

　　需要提醒的是，對(duì)于兼營簡易征稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目而無法劃分不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，也需要按銷售比例分?jǐn)偂?/p>

　　（二）稅額抵減及核算

　　納稅人應(yīng)單獨(dú)核算加計(jì)抵減額的計(jì)提、抵減、調(diào)減、結(jié)余等變動(dòng)情況。從稅務(wù)處理角度來看，主要是通過增值稅納稅申報(bào)表《附列資料（四）》的第6行“一般項(xiàng)目加計(jì)抵減額計(jì)算”和第7行“即征即退項(xiàng)目加計(jì)抵減額計(jì)算”進(jìn)行變動(dòng)情況的全面反映。

　　1.執(zhí)行期間的稅額抵減

　　計(jì)提的加計(jì)抵減稅額不是按照進(jìn)項(xiàng)稅額處理，而是直接抵減一般計(jì)稅項(xiàng)目的應(yīng)納稅額，不得抵減簡易計(jì)稅項(xiàng)目的應(yīng)納稅額和按規(guī)定預(yù)繳的預(yù)繳稅額。對(duì)于當(dāng)期抵減之后有余額的，采用結(jié)轉(zhuǎn)下期滾動(dòng)抵減辦法。需要注意特殊情形的處理：

　　（1）上一年度符合加計(jì)抵減政策計(jì)提的稅額尚未抵減完的余額，次年雖然不符合享受政策，但其余額可以繼續(xù)抵減。如，F(xiàn)公司2019年度根據(jù)計(jì)稅期判斷符合并享受加計(jì)抵減，年終尚有50萬元加計(jì)稅額未抵減。2021年根據(jù)2019年度銷售額占比計(jì)算，不符合政策，不再享受，則2021年度不再計(jì)提，但結(jié)轉(zhuǎn)的50萬元可以在2021年度的應(yīng)納稅額中繼續(xù)抵減。

　　（2）當(dāng)出現(xiàn)因當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出導(dǎo)致計(jì)提的加計(jì)抵減稅額出現(xiàn)負(fù)數(shù)時(shí)，不予補(bǔ)繳稅款，而是結(jié)轉(zhuǎn)下期沖抵下期的計(jì)提稅額。需要注意的是，上例中F公司已計(jì)提加計(jì)抵減額的進(jìn)項(xiàng)稅額在2021年發(fā)生進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出時(shí)，需要相應(yīng)調(diào)減加計(jì)抵減額。

　　2.執(zhí)行到期的余額處理

　　加計(jì)抵減政策執(zhí)行到期后，納稅人不再計(jì)提加計(jì)抵減額，結(jié)余的加計(jì)抵減額停止抵減，即作清零處理。因此，納稅人在2021年后期應(yīng)注意進(jìn)項(xiàng)稅額的合理規(guī)劃，充分利用進(jìn)項(xiàng)憑證抵扣期限的規(guī)定，適當(dāng)采用時(shí)間差，通過合法合理延緩抵扣的辦法來充分消化計(jì)提的加計(jì)抵減額，用足改革紅利。同時(shí)需要注意，對(duì)于到期之后的負(fù)數(shù)余額，按現(xiàn)行規(guī)定，不需要補(bǔ)繳稅款。

　　3.抵減核算

　　新政出臺(tái)后，對(duì)于加計(jì)抵減的會(huì)計(jì)處理眾說紛紜。4月23日，財(cái)政部會(huì)計(jì)司發(fā)布《關(guān)于〈關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告〉適用〈增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定〉有關(guān)問題的解讀》，明確生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人取得資產(chǎn)或接受勞務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》的相關(guān)規(guī)定對(duì)增值稅相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；實(shí)際繳納增值稅時(shí)，按應(yīng)納稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”等科目，按實(shí)際納稅金額貸記“銀行存款”科目，按加計(jì)抵減的金額貸記“其他收益”科目。

　　如，某一般納稅人企業(yè)處于享受加計(jì)抵減政策期間，某月按規(guī)定計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額50萬元，計(jì)提加計(jì)抵減額10萬元，則在申報(bào)納稅后作如下處理：

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅50萬元

　　  貸：銀行存款40萬元

　　      其他收益10萬元

　　三、政策應(yīng)用和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)

　　加計(jì)抵減政策是一項(xiàng)全新的政策，采用的是依據(jù)事前規(guī)定的計(jì)算期內(nèi)的四項(xiàng)服務(wù)銷售額占比進(jìn)行判斷確認(rèn)的辦法。實(shí)務(wù)中，納稅人兼營多種經(jīng)營和發(fā)生合并、分設(shè)等重組情形是時(shí)常發(fā)生的。這既給納稅人帶來了籌劃的空間，也給納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)帶來稅收風(fēng)險(xiǎn)。

　　1.納稅人存在節(jié)稅的籌劃空間

　　事前判斷、事后享受無疑對(duì)于政策的穩(wěn)定執(zhí)行是好事，納稅人可以根據(jù)政策進(jìn)行合理安排，合法獲取節(jié)稅效益。

　　甲信息技術(shù)服務(wù)公司于2019年10月設(shè)立并登記為一般納稅人。10月和11月取得的銷售額全部是信息技術(shù)服務(wù)，12月為充分利用政策機(jī)遇，提前布局銷售網(wǎng)絡(luò)，拓展貨物銷售業(yè)務(wù)。10～12月份信息技術(shù)服務(wù)銷售額占比超過50％，2021年度聲明確認(rèn)享受加計(jì)抵減政策。2021年度全年總銷售實(shí)現(xiàn)2.1億元，其中信息技術(shù)服務(wù)僅1000萬元。全年增值稅銷項(xiàng)稅額2660萬元，除新購置設(shè)備外，按規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額2000萬元。將原計(jì)劃在2021年購置的設(shè)備提前在12月份購進(jìn)，并抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額750萬元。按規(guī)定計(jì)提加計(jì)抵減額（2000＋750）×10%＝275萬元，年度中間實(shí)際抵減應(yīng)納稅額50萬元。

　　甲公司2021年度抵減增值稅應(yīng)納稅額50萬元（即實(shí)際未繳），年末留抵稅額140（2000＋750＋50－2660）萬元，年末計(jì)提抵減額余額225（275－50）萬元，可以在2021年度繼續(xù)抵減。在沒有享受加計(jì)抵減政策下，年中需實(shí)際繳納增值稅50萬元，2021年度如果產(chǎn)生225萬元應(yīng)納稅額，將需要實(shí)際繳納。

　　甲公司通過提前進(jìn)行布局，使貨物銷售的進(jìn)項(xiàng)稅額也進(jìn)行加計(jì)抵減，相當(dāng)于增加了進(jìn)項(xiàng)抵扣稅額。將設(shè)備提前購進(jìn)，同樣增加了75萬元的抵減額，獲得了實(shí)質(zhì)性稅收利益。可見，根據(jù)已知的政策界限進(jìn)行合理籌劃，是可取的做法。納稅人應(yīng)在政策享受期內(nèi)盡可能催收抵扣憑證并及時(shí)抵扣，對(duì)于本身需要購置的設(shè)備、不動(dòng)產(chǎn)等，可以籌劃在政策適用期購置并抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，增加加計(jì)抵減額。當(dāng)然，籌劃必須是合法合規(guī)，切忌采用虛假手段，騙取適用加計(jì)抵減政策或虛增加計(jì)抵減額，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)將按照《中華人民共和國稅收征收管理法》等有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

　　2.納稅人存在無法享受的風(fēng)險(xiǎn)

　　創(chuàng)新型服務(wù)企業(yè)由于四項(xiàng)服務(wù)周期長等原因，前期基于實(shí)際運(yùn)作需求，兼營其他業(yè)務(wù)（如貨物銷售等）以補(bǔ)充收入來源，后期發(fā)展為以服務(wù)為主業(yè)。這樣的發(fā)展過程是比較常見的。這類納稅人很容易因計(jì)算判斷期銷售額占比不達(dá)標(biāo)，導(dǎo)致無法享受加計(jì)抵減政策，就顯得很不合理。

　　乙設(shè)計(jì)服務(wù)公司附帶兼營小賣部。2019年4月設(shè)立并登記為一般納稅人，4～6月份設(shè)計(jì)服務(wù)處于起步階段，僅取得銷售額10萬元，同時(shí)取得貨物銷售12萬元。7月份開始設(shè)計(jì)服務(wù)受市場(chǎng)認(rèn)可，7～12月份設(shè)計(jì)服務(wù)銷售額達(dá)到5990萬元，貨物零售僅30萬元。全年銷項(xiàng)稅額365.46萬元，因添置設(shè)備等抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額305.46萬元。由于4～6月份設(shè)計(jì)服務(wù)銷售額占比45％，不得加計(jì)抵減，需繳納增值稅60萬元。

　　如果乙公司4～6月份收緊貨物銷售，僅為9萬元，則可以加計(jì)抵減。其他情況不變下，全年銷項(xiàng)稅額365.07萬元，應(yīng)納稅額59.61萬元，可以加計(jì)抵減額30.546萬元，抵減后實(shí)際僅需繳納增值稅29.064萬元。通過計(jì)算判斷期少銷售貨物3萬元，就可以帶來30.936萬元的節(jié)稅收益。因此，納稅人應(yīng)注意計(jì)算期的銷售結(jié)構(gòu)，必要時(shí)寧愿少做四項(xiàng)服務(wù)之外的銷售，確保享受加計(jì)抵減政策。

　　3.存在被濫用的稅收流失風(fēng)險(xiǎn)

　　新政的出發(fā)點(diǎn)是針對(duì)四項(xiàng)服務(wù)為主營業(yè)務(wù)的納稅人由于進(jìn)項(xiàng)稅額受稅率調(diào)整帶來的相對(duì)不足給予的稅收優(yōu)惠政策，不是對(duì)工業(yè)性等納稅人給予的政策，否則將扭曲增值稅稅率調(diào)整的改革成效。

　　丙公司既從事研發(fā)和技術(shù)服務(wù)，又生產(chǎn)銷售研發(fā)產(chǎn)品。2019年度銷售總額5000萬元，其中研發(fā)和技術(shù)服務(wù)3000萬元，四項(xiàng)服務(wù)銷售占比60％，按照新政可以享受加計(jì)抵減政策。2021年度據(jù)此也可以享受優(yōu)惠政策。丁公司生產(chǎn)銷售丙公司研發(fā)成功的產(chǎn)品。2021年1月，丙公司吸收合并丁公司，實(shí)現(xiàn)銷售總額3億元，其中研發(fā)和技術(shù)服務(wù)3600萬元，四項(xiàng)服務(wù)銷售占比12％。假如2021年度抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額3000萬元，則可以加計(jì)抵減稅額300萬元。

　　這一過程實(shí)際就是將本來由不符合享受政策的丁公司生產(chǎn)銷售貨物，移花接木到丙公司享受。按照現(xiàn)行的判定規(guī)則，丙與丁公司2021年度重組并沒有違反規(guī)定，但顯然不符合政策導(dǎo)向。對(duì)此，在稅收政策的安排上應(yīng)予充分的考慮，盡可能做到政策享受的合理性，防范稅收風(fēng)險(xiǎn)。

　　4.政策完善建議

　　為了防范稅收流失風(fēng)險(xiǎn)和納稅人據(jù)實(shí)充分享受政策，同時(shí)兼顧政策的及時(shí)落地，筆者建議改變現(xiàn)行的預(yù)先判定、不再調(diào)整的方法，采用“預(yù)先判斷享受、年度自行調(diào)整”的辦法。具體是，根據(jù)新政確定的規(guī)則，增值稅一般納稅人先自行判斷、自主申報(bào)、預(yù)先享受。年終時(shí)，參照一般納稅人兼營簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目等而無法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，納稅人按照銷售比例進(jìn)項(xiàng)分?jǐn)偅瑫r(shí)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以依據(jù)年度數(shù)據(jù)對(duì)不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行清算以及農(nóng)產(chǎn)品核定扣除采用實(shí)耗法中需進(jìn)行年終重新計(jì)算調(diào)整等相關(guān)規(guī)定，納稅人在年終根據(jù)本年度的實(shí)際銷售額重新計(jì)算判斷，可以享受但尚未享受的，允許一次性補(bǔ)充享受；已經(jīng)預(yù)先享受，但年度不符合條件的，應(yīng)對(duì)已經(jīng)享受的加計(jì)抵減稅額在年度終了后進(jìn)行納稅調(diào)整，逾期未調(diào)整的，按照征管法等規(guī)定處理。